Con la Risposta a interrogazione parlamentare n 5-03773 di fine marzo, presentata in Commissione Finanza della Camera, le Entrate non si allineano al principio di diritto espresso dalla Cassazione con la Sentenza n 12395 del 7 maggio 2024 sulla cedolare secca.
Ricordiamo che con la Sentenza in oggetto la Cassazione si esponeva contro la prassi consolidata delle Entrate sulla applicabilità della cedolare secca ai conduttori titolari di PIVA.
L'Agenzia delle Entrate ha sempre ritenuto che Possono scegliere il regime della cedolare secca i proprietari (o titolari di un diritto reale di godimento, come l’usufrutto) che locano un immobile ad uso abitativo. Sia i proprietari che l’inquilino devono agire come persone fisiche, cioè non nell’esercizio di attività di impresa o di arti e professioni. Se l’immobile ha più titolari, ciascun locatore può scegliere autonomamente la cedolare senza condizionare gli altri. Il regime della cedolare si applica anche alle eventuali pertinenze affittate insieme all’abitazione (box, cantina).
L'importante pronuncia della Cassazione ha invece sancito che si può applicare la cedolare secca al contratto di locazione a uso abitativo stipulato, in qualità di conduttore, da un soggetto imprenditore, che affitta l’immobile per fornirlo come alloggio ai propri dipendenti.
Le Entrate, replicando alla interrogazione di cui si tratta, hanno specificiato di non allinearsi a tale principio ritenendolo una singola pronuncia e non un orientamento consolidato.
La Cassazione accorda la cedolare secca ai conduttori con PIVA
Con la risposta all’interrogazione parlamentare n. 5-03773 presentata in Commissione Finanze alla Camera, le Entrate non si alleneano al principio dettato dalla Cassazione sulla spettanza della cedolare secca per locazioni abitative a conduttori di immobile nell'esercizio d'imprese al fine di utilizzare gli stessi come abitazione di clienti o dipendenti
Gli interroganti si sono rivolti al MEF per sapere come e quando l’Amministrazione intenda recepire l’orientamento della Cassazione statuito dalla Sentenza n. 12395/2024, nella quale veniva ammessa la possibilità di optare per la cedolare secca, anche con riferimento a contratti di locazione di immobili abitativi stipulati, in qualità di conduttore, da società o, soggetti che esercitano l’attività di impresa da destinare poi uso foresteria per clienti o dipendenti.
La domanda nasce dal fatto che il Modello RLI per la registrazione telematica del contratto di locazione non permette l'opzione se il conduttore esercita appunto attività imprenditoriale.
Ricordiamo che sono sorti dubbi sulla possibilità che l’esclusione dalla cedolare operi anche quando il conduttore di una locazione immobiliare per uso abitazione, sia imprenditore.
Secondo l'agenzia non è possibile optare per la cedolare secca se il conduttore agisce nell’esercizio dell’impresa o di arti e professioni, come avviene, ad esempio, se egli loca un immobile abitativo a uso foresteria dei dipendenti (il caso della sentenza di cui si tratta).
Con la Sentenza n. 12395/2024 la Cassazione ha sancito che l’art. 3 comma 6 del DLgs. 23/2011, nella parte in cui esclude l’applicazione della cedolare secca alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell’esercizio di una attività d’impresa, o di arti e professioni è riferita al solo locatore, restando, invece, “irrilevante la qualità del conduttore e la riconducibilità della locazione all’attività professionale del conduttore”.
L’interrogazione parlamentare ha richiesto chiarimenti e l’Agenzia ha replicato evidenziando l’intenzione di non allinearsi ai giudici di legittimità ribadendo che: “non rientrano nell’ambito applicativo del regime in questione i contratti di locazione stipulati con conduttori che agiscono nell’esercizio di un’attività di impresa o di lavoro autonomo, ancorché l’immobile sia utilizzato per finalità abitative di dipendenti e collaboratori”.
La sentenza della Cassazione n. 12395/2024 viene inquadrata dall'Ade non come un orientamento consolidato ma bensì giudicata come una pronuncia isolata.
Sentenza Cassazione n 12395/2024: principio su cedolare secca
Il ricorrente ha impugnato in Cassazione la decisione di una Commissione tributaria regionale con il seguente motivo di ricorso.
Il contribuente ha prospettato, in relazione all'art 360 comma primo, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell'art 3 comma 6, del DLgs. n. 23 del 2011, per avere la CTR erroneamente equiparato, ai fini qui considerati, i conduttori ai locatori, atteso che soltanto questi ultimi, per poter usufruire del regime della cedolare secca, non devono agire nell'esercizio di un'impresa, arte o professione.
Deduce, altresì, che la formulazione del testo normativo non offre alcun argomento a supporto della restrittiva interpretazione fornita dall'Amministrazione finanziaria nella Circolare dell'1.6.2011 n.26/E, essendo tale limite soggettivo, al regime opzionale della «cedolare secca» sugli affitti, riferibile unicamente ai locatori.
Secondo la Cassazione la censura è fondata.
Ai sensi dell'art 3 sesto comma, del DLgs. n. 23 del 2011 le disposizioni di cui ai commi 1, 2, 4 e 5 del presente articolo, che prevedono il descritto regime della cedolare secca, non si applicano alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.
Secondo la Cassazione, l'esclusione logicamente deve essere riferita, esclusivamente, alle locazioni di unità immobiliari effettuate dal locatore nell'esercizio della sua attività di impresa o della sua arte/professione, restando, invece, irrilevante la qualità del conduttore e la riconducibilità della locazione, laddove ad uso abitativo, alla attività professionale del conduttore (ad esempio, come avvenuto nel caso di specie, per esigenze di alloggio dei suoi dipendenti).
In questo senso depone non solo la lettera, ma anche la ratio della legge, che non è solo quella di contrastare l'evasione fiscale, ma anche quella di facilitare il reperimento di immobili ad uso abitativo e quella di sostenere la conservazione del patrimonio immobiliare, che richiede periodiche spese di manutenzione straordinaria.
La circostanza che il regime tributario in esame avvantaggia anche il conduttore non può certo giustificare un'interpretazione dell'art 3 comma 6, del DLgs. n. 23 del 2011, da cui derivi una riduzione dell'ambito applicativo della cedolare secca in danno del locatore, a cui è riservata la relativa scelta e che è il beneficiario principale di tale regime.
Per completezza specifica la Cassazione deve sottolinearsi che l'Amministrazione finanziaria non ha poteri discrezionali nella determinazione delle imposte: di fronte alle norme tributarie, essa ed il contribuente si trovano su un piano di parità, per cui la cosiddetta interpretazione ministeriale, sia essa contenuta in circolari o risoluzioni, non costituisce mai fonte di diritto (Cass. n. 3598/2022; n. 14619/2000; Cass., SS.UU., n 23031/2007)
Conseguentemente, la Circolare dell'1.6.2011 n.26/E in quanto non manifesta attività normativa, essendo atto interno della stessa Amministrazione, è destinata ad esercitare una funzione direttiva nei confronti degli uffici dipendenti ed è, altresì, inidonea ad incidere sugli elementi costitutivi del rapporto tributario.
In conclusione, il ricorso merita accoglimento in virtù del seguente principio di diritto: in tema di redditi da locazione, il locatore può optare per la cedolare secca anche nell'ipotesi in cui il conduttore concluda il contratto di locazione ad uso abitativo nell'esercizio della sua attività professionale, atteso che l'esclusione di cui all'art 3 sesto comma, DLgs. n. 23 del 2011 si riferisce esclusivamente alle locazioni di unità immobiliari ad uso abitativo effettuate dal locatore nell'esercizio di una attività d'impresa o di arti e professioni.
Pertanto la sentenza impugnata deve essere cassata.
